ITALIENISCHES STEUERRECHT: Steuerdelikte, Schmuggel und andere Straftaten (Art. 2 ff. D.Lgs. 74/2000)

Das Legislativdekret 74/2000 regelt eine Reihe von Straftaten im Bereich der Einkommens- und Umsatzsteuer, mit denen der Gesetzgeber beabsichtigt hat, dem Phänomen der Steuerhinterziehung vorzubeugen und es zu bekämpfen.

Steuern werden meistens von Steuerzahlern hinterzogen, aber auch die Beteiligung Dritter ist möglich, bspw. von Steuer- oder Rechtsberatern.

 

Die erfolgreiche Verteidigung bei Anklagen wegen Steuerhinterziehung und anderer Steuerstraftaten setzt auf Seiten des beauftragten Anwalts ein fundiertes Wissen dieser Materie und eine umfangreiche Erfahrung voraus. Oft erfordert die Behandlung von Steuerstraftaten einen multidisziplinären Ansatz, sowie die Zusammenarbeit mit deutschen oder anderen ausländischen Steuer- und Finanzberatern. 
 

 

Betrügerische Erklärung durch den Gebrauch von Rechnungen oder anderen Dokumenten über nicht existente Geschäfte (Art. 2 D.Lgs. 74/2000)
 

Hierbei handelt es sich um das schwerste Steuerdelikt, für welches eine Freiheitsstrafe von eineinhalb bis sechs Jahren angedroht wird. 

 

Der Straftatbestand umfasst die wahrheitswidrige Abgabe einer Erklärung, die buchhalterisch oder urkundlich fiktive Verbindlichkeiten ausweist. 

 

Das Delikt kann in eine erste Vorbereitungsphase und in eine zweite Phase unterteilt werden:  in der Vorbereitungsphase wird von Rechnungen oder anderen Dokumente über nicht existierende Geschäfte Gebrauch gemacht, indem diese in die Rechnungsbücher aufgenommen werden. Die zweite Phase beinhaltet die Angabe fiktiver Passiva in den jährlichen Steuerklärungen, welche auf die zuvor vorbereiteten Dokumente gestützt werden. Vollendet wird die Straftat schließlich durch die Vorlage der Erklärungen. 

 

Solche tatbestandlichen nicht existenten Geschäfte liegen vor, wenn die Geschäfte objektiv oder sie subjektiv nicht existieren oder zu hohe Rechnungen für sie ausgestellt werden. 

 

Innerhalb der objektiv nicht existenten Geschäfte wird unterschieden zwischen den tatsächlich nicht bestehenden und den rechtlich nicht bestehenden Geschäften. Wenn die Vermögensübertragung  oder Dienstleistung überhaupt nicht oder in einem geringeren als dem erklärten Umfang stattgefunden hat, sind die Geschäfte tatsächlich nicht existent. Dagegen wird das Geschäft als rechtlich nicht existent behandelt, wenn in der Rechnung die Erfüllung eines anderen als des zwischen den Parteien bestehenden Vertrages ausgewiesen wird.

 

Die Rechnungen sind zu hoch ausgestellt, wenn sie, obwohl die Ausstellung im Hinblick auf ein wirklich durchgeführtes Geschäft vorgenommen worden ist, übertrieben hoch erscheinen, weil sie eine höhere als die erbrachte Gegenleistung ausweisen.

Weiter sind Geschäfte subjektiv nicht existent, wenn die Vermögensübertragung zwar stattgefunden hat oder die Dienstleistungen tatsächlich erbracht wurden, allerdings teilweise oder gänzlich andere als die tatsächlich beteiligten Subjekte ausgewiesen werden. Das subjektive Element besteht aus dem spezifischen Vorsatz, der darauf abzielt, die Einkommen- oder die Umsatzsteuer zu hinterziehen.

 

 

Betrügerische Erklärung mittels anderer Kunstgriffe (Art. 3 D.Lgs. 74/2000)
 

Dieser Straftatbestand, welcher mit einer Freiheitsstrafe von eineinhalb bis sechs Jahren bestraft wird, ist erfüllt, wenn der Steuerzahler durch Scheingeschäfte oder mit betrügerischen Mitteln in der jährlichen Steuererklärung geringere als die tatsächlich erhaltenen Aktiva oder fiktive Passiva angibt, in der Absicht, die Einkommen- oder Umsatzsteuer zu umgehen. Zunächst ist erforderlich, dass eine falsche Darstellung der Vermögenswerte oder Verbindlichkeiten in den obligatorischen Rechnungsbüchern erfolgt, indem man Simulationen oder betrügerische Mittel einsetzt, die geeignet sind, die Aufdeckung der Unrichtigkeit der gemachten Angaben zu erschweren. In einem zweiten Schritt erfolgt die Angabe geringerer Aktiva oder fiktiver Passiva in der Einkommen- oder Umsatzsteuererklärung, wobei diese Erklärungen durch die oben genannte falsche bilanzielle Ausweisung gestützt werden.

 

Es müssen aber die beiden folgenden Voraussetzungen erfüllt sein: zum einen muss die Steuerhinterziehung den Betrag von 30.000 Euro übersteigen, zum anderen muss die steuerliche Unterschlagung der Aktiva mehr als 5 % der Bilanzsumme betragen oder jedenfalls mehr als eine Million Euro.

 

Auch für die Verwirklichung dieses Straftatbestands ist ein spezifischer Vorsatz erforderlich, welcher auf die Steuerhinterziehung gerichtet sein muss.

 

 

Ungetreue Erklärung (Art. 4 D.Lgs. 74/2000)
 

Mit dem Tatbestand der „ungetreuen Erklärung“ wird auch die bloße Erklärung, in der geringere als die tatsächlich erwirtschafteten Aktiva oder fiktive Passiva angegeben werden und die mit der Absicht der Steuerhinterziehung abgegeben wird, unter Strafe gestellt. Dafür droht das Gesetz eine Freiheitsstrafe von einem bis zu drei Jahren an. Die Erfüllung des Straftatbestandes hängt allerdings von der Überschreitung bestimmter quantitativer, strafrechtlich bedeutsamer Schwellen ab, welche den objektiven Anwendungsbereich eingrenzen sollen und so der Strafnorm den Charakter einer ultima ratio (letztes Mittel) verleihen. Insbesondere müssen die folgenden Voraussetzungen kumulativ vorliegen: die hinterzogene Steuer muss den Betrag von 50.000 Euro übersteigen und die der Besteuerung entzogenen Aktiva müssen mehr als 10% der in der Erklärung angegebenen Aktiva ausmachen oder jedenfalls den Betrag von zwei Millionen Euro übersteigen.

 

Nicht berücksichtigt werden die falsche Zuordnung, die Bewertung von objektiv existierenden Elementen der Aktiva oder Passiva in Bezug auf die Kriterien, die konkret für die Angaben in der Jahresabrechnung oder anderen für steuerliche Zwecke relevanten Unterlagen angewandt wurden, die Verletzung der Kriterien für die Ausübung der Gerichtsbarkeit, die Nicht-Inhärenz und die Nichtabzugsfähigkeit von echten Passiva. 

 

Wenn die Einschätzungen einzeln betrachtet um weniger als 10 Prozent von den richtigen Werten abweichen, erfüllen sie den Straftatbestand nicht. Die in diesem Prozentsatz enthaltenen Beiträge werden bei der Überprüfung der Überschreitung der Schwelle zur Strafbarkeit, welche in Absatz  a) und b) dieses Artikels vorgesehen ist, nicht berücksichtigt.

 

Mit diesem Straftatbestand wird also die einfache Einreichung einer falsch erstellten Einkommens- oder Umsatzsteuererklärung unter Strafe gestellt, ohne dass für eine strafrechtliche Verfolgung ein über die Falschaussage hinausgehendes zusätzliches Verhalten erforderlich ist – im Gegensatz zu den betrügerischen Erklärungen, die auch den Gebrauch von Rechnungen für nicht existente Vorgänge (Art. 2) oder die Fälschung der Rechnungsbücher (Art. 3), also ein zusätzliches betrügerisches und tückisches Verhalten, erfordern. Somit ist der Straftatbestand der ungetreuen Erklärung durch einen weiten Anwendungsbereich gekennzeichnet, da dieser nur die bloße Einreichung einer wahrheitswidrigen Erklärung mit Steuerhinterziehungsabsicht verlangt, ohne zusätzliche qualifizierte betrügerische Elemente. Das Delikt steht an der Grenze zwischen dem strafrechtlichen und dem verwaltungsrechtlichen Interventionsbereich. Die schwerwiegenderen Verhaltensweisen fallen in den Anwendungsbereich der Strafnormen, u.a. in den der Art. 2 und 3 D.Lgs. 74/2000, während diejenigen Verhaltensweisen, denen eine Steuerhinterziehung folgt, die aber die festgelegten Schwellen nicht übersteigen, verwaltungsrechtlich sanktioniert werden. 

 

 

Unterlassene Erklärung (Art. 5 D.Lgs. 74/2000)
 

Die Straftat der „unterlassenen Erklärung“ ist ein reines Unterlassungsdelikt, bei dem die Einreichung der Erklärung gerade fehlt. Die Straftat wird durch das Verstreichenlassen der 90-tägigen Toleranzfrist für die Einreichung der jährlichen Erklärungen begangen. Der Tatbestand sieht als Schwelle für die Strafbarkeit eine Steuerhinterziehung in Höhe von mindestens 50.000 Euro vor. Auch dieser Tatbestand erfordert das Vorliegen des spezifischen, auf die Hinterziehung gerichteten Vorsatzes.

 

Es handelt sich hierbei um das meist verwirklichte Steuerdelikt im Hinblick auf die sogenannte „Steuerflucht“ von Gesellschaften. Unter dem Begriff der Steuerflucht von juristischen Personen ist die Fingierung des steuerlichen Sitzes eines Unternehmens im Ausland mit einer günstigeren steuerlichen Behandlung als im Inland zu verstehen, mit welcher das Ziel der Umgehung der höheren Steuern im eigenen Land verfolgt wird. 

 

Die Erscheinungen der Steuerflucht realisieren sich durch die Schaffung eines fiktiven ausländischen Unternehmens, welches dann tatsächlich die volle Besteuerung der in den jeweiligen Staaten ansässigen Gesellschaft übernimmt. Genauer gesagt ist das Ergebnis der Steuerflucht ein im Ausland errichtetes Unternehmen, das eines oder mehrere rechtliche Kriterien der Verbindung mit der nationalen Rechtsordnung aufweist.  

 

 

Ausstellung von Rechnungen für nicht existente Geschäfte (Art. 8 D.Lgs. 74/2000)
 

Diese Norm bestraft die Ausstellung von Rechnungen über nicht existente Geschäfte, die Dritten eine Steuerhinterziehung ermöglichen, mit Freiheitsstrafe von eineinhalb bis zu sechs Jahren. Die Straftat ist mithin insofern von der eigenen jährlichen Steuererklärung losgelöst, wie sie die Steuerhinterziehung Dritter ermöglichen soll.

Der Tatbestand wird dadurch verwirklicht, dass die falsch beurkundete Rechnung ausgestellt wird, was dann der Fall ist, wenn die Rechnung aus dem Machtbereich des Täters gelangt. Es ist nicht erforderlich, dass sich die Steuerhinterziehung auf Seiten des Empfängers realisiert. Ausreichend ist vielmehr, dass das falsche Dokument zu diesem Zweck ausgestellt wird. 

 

 

Verschleiern oder Zerstören von Rechnungsunterlagen (Art. 10 D.Lgs. 74/2000)
 

Das Gesetz sieht für das Verschleiern und die Zerstörung von Rechnungsunterlagen und anderer erforderlicher Dokumente eine Freiheitsstrafe von eineinhalb bis zu sechs Jahren vor. 

Gewöhnlich wird der Straftatbestand erfüllt, wenn der Steuerpflichtige die überprüfenden Beamten nicht in die Lage versetzt, die für die Durchführung der Kontrollen erforderlichen Unterlagen erhalten zu können. Die bloße anfängliche Weigerung der Vorlage stellt dagegen noch keine strafbare Handlung dar. 

Die Zerstörung und das Verbergen können auch nur teilweise erfolgen.

 

 

Unterlassen der Abführung von Abzügen – Unterlassen der Abführung der Mehrwertsteuer (Art. 10-bis D.Lgs. 74/2000)

 

Mit dem hier vorgesehenen Tatbestand wird das Unterlassen der Abführung von Abzügen und der Mehrwertsteuer von mehr als 150.000 Euro für jeden Steuerzeitraum mit Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zwei Jahren bestraft. 

 

Die Norm wird auch auf denjenigen angewandt, der die Umsatzsteuer in Höhe von mehr als 250.000 Euro nicht bis zum 27. Dezember des Jahres, das auf den Steuerzeitraum folgt, auf welchen sich die Steuererklärung bezieht, abführt (Art. 10-ter d.lgs. 74/2000). 

 

Es handelt sich bei beiden Delikten um Vorsatzstraftaten, da der Handelnde seine Pflicht zur Abführung der Steuern kennen muss, welche aus seiner eigenen Erklärung folgt, und weil er die Nichtbefolgung wollen muss. Im Unterschied zu anderen Steuerstraftaten erfordern die Art. 10-bis und 10-ter keinen spezifischen Vorsatz, der das Ziel umfasst, Steuern zu hinterziehen.

 

Es kann vorkommen, dass sich der abführungspflichtige Unternehmer objektiv in einer wirtschaftlichen Notlage befindet, sodass es ihm nicht möglich ist, Steuern abzuführen, er diese Pflicht jedoch regelmäßig erfüllen würde, wenn es ihm möglich wäre.  Vor diesem Hintergrund prüft ein Teil der tatrichterlichen Rechtsprechung diese Delikte kritisch, indem sie die tatsächliche wirtschaftliche Situation des Abführungspflichtigen verifiziert, um dann daraus die Schlussfolgerungen auf Ebene des subjektiven Tatbestands zu ziehen.

 

 

Unangemessene Vergütung (Art. 10-quater D.Lgs. 74/2000)
 

Diese Vorschrift sanktioniert mit einer Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zwei Jahren die falsche Aufrechnung der Steuerschuld mit Forderungen gegen den Fiskus, die in Wirklichkeit nicht existieren und nicht geschuldet werden. Das Delikt wird in dem Moment vollendet, in dem der Ausgleich für einen Betrag von mehr als 50.000 Euro vorsätzlich durchgeführt wird.

 

Wenn die zur Kompensation verwendeten Kredite vollkommen inexistent sind, reicht die Freiheitsstrafe von eineinhalb bis sechs Jahren. 

 

 

Zolldelikte (D.P.R. 43/1973)
 

Der DPR (Erlass des Präsidenten der Republik) 43/1973, betreffend die Bestimmungen im Bereich des Zolls, sieht auch einige Straftatbestände für sehr schwere Verstöße vor. Die Art. 282 und 292 des Erlasses bestrafen jeden, der sich bezüglich der Waren durch verschiedene Handlungsweisen der Zahlung der geschuldeten Grenzabgaben entzieht. Diese Delikte werden, ausgenommen der erschwerten Tatbestände, lediglich mit Geldstrafe bestraft, allerdings folgt auf die Verurteilung die Einziehung der Sache (Art. 301 des DPR 43/1973).

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